MUHASEBENİN TANIMI VE GELİŞİMİ

 

Muhasebe, finansal karakterli, para ile ifade edilebilen işlem ve olayların kaydedilmesi, sınıflandırılması, özetlenerek raporlar halinde sunulması ve yorumlanması ile ilgili bir sanat olarak tanımlanmak­tadır.

 

Bu tanım muhasebenin klasik ve modern fonksiyonlarını da kap­samaktadır. İlk zamanlarda, defter tutma şeklinde kabul edilen mu­hasebe, işlem ve olayların kaydedilmesini, sınıflandırılmasını ve so­nuçların raporlar halinde sunulmasını gerçekleştirmiştir. Ancak eko­nomik gelişmeler neticesinde işletme yöneticileri muhasebeden bazı bilgileri analiz etmesini, yorumlamasını ve bunlarla ilgili raporları ken­dilerine sunmasını beklemişlerdir. Böylece zaman içinde muhasebe işlemlerin basit kayıt tekniğinden yöneticilerin karar almasına yardım­cı'olan ve işletme faaliyetlerini kontrol eden bir araç haline gelmiştir.

 

Muhassbe kayıtlarının kullanımı M.Ö. 5000 yıllarına kadar iner. Babil, Mısır, Eski Yunan, Roma, Eski Avrupa ve Orta Çağda muha­sebe kayıtlarına rastlanmıştır. Ancak bu kayıtlar, sistemli belli kuralla­ra dayanan sistemler olmayıp envanterlerle ilgili listeler ücret öde­meleri, borç alacak hesapları, vergi takdirleri ile ilgili kayıtlardı. İnsan­lar ve işletmeler gelişimin her safhasında muhasebeyi kendi ihtiyaç­larına uygun olarak, bildikleri veya öğrendikleri kayıt ve analiz teknik­leri çerçevesinde yönetim, kontrol, ticari delil, vergi toplama, raporla­ma gibi amaçlar için kullanmışlardır.

 

12. yüzyılda muhasebe kayıtları çok basit şekilde idi. Ticari ilişki­lerin, ortaklıkların izlenmesi ile ilgili basit hatırlatıcı kayıtlardan ibaretti. İşİetmenin kayıtları ile işletme sahiplerinin varlıklarına ait kayıtların ay­rı olarak takibi ancak bu yüzyılın sonlarına doğru gerçekleşmiştir.

 

13. yüzyılda kredi işlemlerindeki artış ve işletmelerin ihraç ürün­leri için yabancı şehirlerde şubeler kurmaları veya acentaları kullanmaları muhasebe kayıtlarını etkilemiş, daha karmaşık muhasebe kayıtlarına ihtiyaç doğurmuştur.

 

Muhasebede modern anlamda metodoloji 13. ve 14. yüryıllarda çift taraftı kayıt sisteminin gelişmesi ile başlamıştır. Basit veya tek ta­raflı kayıt sistemi olarak tanımlanan ilkel muhasebede işlemler veya olaylar tek bir kayıt lle ifade edildiklerinden tek taraflı kayıt sistemi eksik, hata yapma ve yapılan hatanın ortaya çıkmaması ihtimali fazla olan bir sistemdi. Çift taraflı kayıt sistemi işletme faaliyetlerinin iki yö­nünü birden kavramış (her borçlu ile ilgili bir kredi verenin, her ödeyenle ilgili bir para alanın, her satıcı ile ilgili bir müşterinin ol­duğu), her işlem veya olay için en az iki kayıt yapmıştır. Böylece ha­ta yapma ihtimalini azaltmış, kayıtların birbirini kontrol etmesini, hata yapıldığı zaman hatanın ortaya çıkmasını sağlamıştır.

 

Haçlı seferi ile Akdeniz'de ticaretin gelişmesi ve Rönesans döne­minde Italya şehirlerindeki ticari canlılık kayıt sisteminin gelişmesini zorunlu hale getirmiştir.

 

Floransa'da ithalat, üretim ve elbise satışı ile uğraşan del Bene şirketi 1322 de etkili bir kayıt sistemi kurmuş, tam olarak çift taraflı kayıt sistemini gerçekleştirmemişse de çoğu durumda çift taraflı kayıt yapmıştır.

 

14. yüzyılda İtalyan tacirler ve imalâtçılar endüstriyel faaliyetleri büyütmüş ve şubeler kurmuşlardır. Banka ve diğer finansal kurum­larla Orta Asya'ya kadar ticareti brganize etmişlerdir. Böylece İtalyan tacirlerinin ekonomik ve politik etkileri İskandinavya'dan Hindistan'a kadar yayılmıştır. 1340 yılında Cenova şehrinin yönetiminde çift ta­raflı kayıt sistemi tatmin edici bir hesap planı ile kullanılmıştır. Bu he­sap planında ayrı masraf hesapları, bir sermaye hesabı olarak şehir hesabı kullanılmış, masraf ve gelir hesapları yıl sonunda kapatıl­mıştır.

 

Çift taraflı kayıt sisteminde en büyük gelişme Tuscan'lı bir tüccar ve bankacı olan Francesco di MArco Datini'nin kayıtları ile sağlan­mıştır. Datini'nin işletmesinde ilk zamanlar tek taraflı kayıt sistemi kul­lanılmış, 1390 yılından itibaren çift tarafiı kayıt sistemine geçilmiştir. Datini'nin 31 Ocak 1399 tarihli Bilançosunda Borçlular, Alacaklılar, Dış İlişkiler Bakiyesi Şubeler Bakiyesi, Stoklar, Şüpheli Alacaklar, Ödenecek Vergiler, Amortismanlar, ihtiyatlar, pay senetleri, bilanço tanziminde izi bulunamayan hatalar gibi hesaplar vardı.

 

1397 de kurulmuş olan Floransa Medici Bankası da önemli ör­neklere sahipti. Bu işletme, diğer İtalya şehirlerinde şubeler, önemli ticaret merkezleri ve imahathaneler kurmuş ve işletmiştir. Muhasebe kayıtlarında her şube ve her fabrika ayrı bir varlık olarak ele alınmış, şubeler arasındaki hesapların karşılıklı çalışması ve kontrolü sağlan­mıştır. Her şubenin bilançosunun bir nüshası Floransa'ya gönderi­liyor, orada muhasebe kontrolü, şüpheli veya vadesi geçmiş alacak­ların takibi yapılıyordu. Ancak, Medici Bankasının uyguladığı çift ta­raflı kayıt sistemi faaliyetlerinin hacmine göre yetersizdi.

 

Batılı yazarlara göre muhasebe üzerine yayınlanmış ilk kitap, İtalyan Matematikçi ve rahip olan Luca Pacioli'nin 1494'de yayınla­nan "Summa di Aritmetica Geometria Proportioni et Proportionalita" isimli kitaptır. Bu kitabın "De Computis et Scriptures" başlıklı bölümü muhasebeye ayrılmıştı. Bu bölüm 1504'de Tuscany'de "La Scuola Perfetto dei Mercanti" ismi ile ayrı olarak yayınlanmıştır.

 

Pacioli çitt taraflı kayıt sisteminin mucidi olduğunu ileri sürme­miştir. Gerçekten de Summa'da tarif edilen yöntemler Venedik'te 200 yıldan beri kullanılmakta idi.

 

Batılı yazarların ilk muhasebe kitabı yazarı olarak Pacioli'yi gös­termelerine rağmen abdullah İbn Muhammed İbn Kiya AI-Mazande­rani'nin "Resalâ-i Falakiyya der ilmi Siyagat" isimli eseri 1363 yılında yayınlanmış olup çitt taraflı kayıt sistemine ait ayrıntılı örneklere sa­hipti.

 

Pacioli Summa'da çitt kayıt sisteminde üç dettere dikkati çek­miştir. Bu defterler; yardımcı detter özelliğinde acenda, yevmiye def­teri ve defteri kebir (büyük defter) dir. Stoklar ve şahsi işlemler acen­daya kaydedilmiştir. Acenda için özel bir form veya standart düşünülmemiştir. Yevmiye defterinde kayıtlar borç ve alacak olarak ayrılmış, işlemler bir usul dahilinde ve sırasıyla kaydedilmiştir. İşlem­ler yevmiye defterinden detteri kebire nakledilmişlerdir. Her hesabın sayfa numarasını ve durumunu gösteren bir tablo düzenlenmiştir. Gelir ve gider hesapları dönem sonunda kâr ve zarar hesabına akta­rılmış, işletme kârının veya zararının bu hesaptan görülebileceği ve istenirse sermaye hesabına devredilip kapatılabileceği belirtilmiştir.

 

15. yüzyılda İtalya'da Pacioli'nin Summa'sında belirtiten basit muhasebe sistemi yaygın olarâk kullanılmıştır. 15. yüzyılın ortalarında Del Bene şirketinin muhasebe kayıtlarında iki deftere rastlanılmıştır. Bu defterlerden biri maliyet kayıtlarına diğeri ticari işlemlere ayrılmıştı. Pacioli'nin zamanında maliyet analiz formlarının kullanıldığı kesin ol­makla beraber Summa'da bununla ilgili tekniklerden bahsedilme­miştir.

 

Datini muhasebesinde yabancı paralar için ayrı kolonlar kullanıl­mış, yerli para ve yabancı para değerleri arasındaki farktan dolayı kar ve zarar hesaplanmıştır.

 

Pacioli Summa'nın 34. bölümünde çift taraflı kayıt sistemini ta­nımlamıştır. Ancak, bu tanımlama 15. yüzyıl Venedikli tacirlerin uygu­lamalarını yansıtmak şeklinde olmuştur. 1525 yılında da Antonio To­gliente "Luminario di Aritmetica" adlı eserinde çift taraflı kayıt sistemi ile ilgili kavramı ilk defa kullanmıştır.

 

1500'Ieri takip eden yıllarda çift taraflı kayıt sistemi Avrupa'ya yayılmıştır. 16. yüzyılda muhasebe konusunda çeşitli lisanlarda çok sayıda kitap yayınlanmıştır. Bu kitapların hepsi az çok Summa'ya dayanmıştır.

 

Domenico Manzoni'nin "Quaderno doppio col suo giornale se­condo il costume di Venetio" isimli kitabı 1540 ile 1574 yılları arasın­da 6 baskı yapmıştır. Pacioli'nin kitabından daha fazla örneklere sa­hip olmakla beraber bazı kısımları Pacioli'nin eserinden kelime ke­lime alınmıştır.

 

Muhasebe konusunda ilk İngiliz eseri olan Hugh Oldcastle'ın "Profıtable Treatyca" 1543 yılında yayınlanmıştır. Bu eser de Pacioli'­nin çok benzer bir kopyasıdır. John Mellis'in "Briefe Instruction" isimli eseri de eski yayınların yeniden derlenip toplanmasıyla meydana gelmiştir.

 

Ympyn'nin "Notable and Excellent Woorke" isimli kitabı 1543'de Fransa ve Almanya'da aynı anda yayınlanmış 1547 de İngilizce çevi­risi yapılmıştır. John Waddington'un 1567 de yayınlanmış "Briefe In­struction" isimli eseri iIe Flichard Dafforne'nin 1635 de yayınlanmıŞ 'The Merchant's Mirrour" isimli eseri Alman ticari uygulamalarından örneklere sahiptir.

 

1569 da James Peel yardımcı defterlerin kullanılmasını yevmiye defterinin kaldırılmasını savunmuştur. 1769 da Benjamin Booth defte­ri kebire geçirmeden önce kayıtları özetleyici olarak yardımcı defter kullanımını teklif etmiştir.

 

16. ve 17. yüzyıltarda Avrupa'da daha yaygın olarak, İngiltere ve Hollanda'da da kısmen kullanılan çift taraflı kayıt sistemi 18. yüzyılda tartışılmaya başlanmıştır.

 

Edward Jones'un 1796 da yayınlanmış kitabında İtalyan sistemi eleştirilmiş, tek taraflı kayıt sistemine dayanan bir yöntem teklif edil­miştir. Jones'un kitabı 1797 de Amerika'da basılmış ve çeşitli dillere çevrilmiştir. Uluslararası bir üne kavuşan tek Ingiliz eseri olmuştur. Fakat, maalesef ilk ilgiden sonra genel kabul kazanamamıştır.

 

Muhasebe İtalyan tacirler tarafından ticaretin gelişimi ile Avru­paya yayılmıştır. Uygulamada kullanımı ile sistemde düzeltmeler ya­pılmıştır. İlk muhasebe yazarları bilgileri uygulamacılara aktarmışlar. Uygulamacılar da modern kayıt ve raporlama yöntemlerinin kurulma­sına yardımcı olmuşlardır.

 

Muhasebe kayıt ve raporlama tekniklerindeki gelişmeler zamanı­mıza kadar yavaş fakat düzenli olarak devam etmiş ve devam et­mektedir.

 

20. yüzyılın başlarından itibaren maliyet ve yönetim muhasebesi konularında önemli gelişmeler olmuştur. 20. yüzyılın ikinci yarısında ise muhasebede önemli bir gelişme gösterip, insan kaynakları mu­hasebesi, sosyal muhasebe, enflasyon muhasebesi, uluslararası mu­hasebe gibi konularda yeni kayıt ve raporlama teknikleri geliştiril­miştir.

 

Ülkemizdeki muhasebe gelişimine gelince, Cumhuriyet döne­mine kadar ülkemizde muhasebe basit kayıt usullerine dayandırıl­mıştır. Uyguİama daha çok devlet sektöründe görülmüştür.

 

Cumhuriyet döneminde 1960 yılına kadar muhasebeye Alman etkisi hakim olmuştur. Sümerbank için hazırlanan Muhasebe sistemi İktisadi Devlet Teşekküllerinin çoğu tarafından benimsenip uygulan­mıştır. 1972 yılından itibaren de Kamu İktisadi Teşebbüslerinde Tek Düzen Muhasebe Sisteminin uygulamasına geçilmiştir.

 

Sermaye Piyasası Kurulu, kendine tabi işletmeler için 1983 yılı başında Mali Tablo formları ve 1984 yılı başında Genel Hesap Planı yayınlamıştır. Böylece muhasebe uygulamasında bir tek düzene doğru hareket ediİmiştir. 1993 yılı başından itibaren de Maliye Ba­kanlığının yayınladığı Tek Düzen Muhasebe Sistemi yürürlüğe gir­miştir.

 

Maliye ve Gümrük Bakanlığınının yayınlamış olduğu Tek Düzen Muhasebe Sistemi;

 

- Muhasebe Temel Kavramlarını,

- Muhasebe Politikalarını,

- Mali TAblolar İlkelerini,

- Mali Tabloların Düzenlenmesi ve Sunulmasını,

- Tek Düzen Hesap Çerçevesini,

- Hesap Planı ve İşleyişini

 

açıklamaktadır.

 

Muhasebe Sistemi muhasebe bilgilerinin ilgililere belli bir sistem içinde yeterli ve doğru olarak ulaştırılmasını, farklı işletmeler ile aynı işletmenin farklı dönem bilgilerinin karşılaştınlmasını, mali tablolarda yer alan hesap adlarının ve bu hesapların kapsamlarının standart­laşlırılmasını ve muhasebede bir terim birliğinin sağlanmasını amaç­lamıştır.

 

Muhasebe Sistemi kapsamına bilanço esasına göre defter tutan gerçek ve tüzel kişiler (Birinci Sınıf Tüccarlar) girmektedir. Ancak, Banka ve Sigorta Şirketleri, Özel Finans Kurumları, Finansal Kirala­ma Şirketleri, Menkul Kıymet Yatırım Fonları Aracı Kurumlar ve Yatı­rım Ortaklıkları faaliyet konuları sebebiyle farklı muhasebe tekniği kullanmak durumunda olduklarından Muhasebe Sisteminin “Temel Mali Tabloların Düzenlenmesi" ve "Tek Düzen Hesap Çerçevesi, He­sap Planı ve İşleyişi"ne uymak zorunda değillerdir. Söz konusu fi­nans kurumları "Muhasebe Temel Kavramları"na, "Muhasebe Politika­larının Açıklanması"na ve Mali Tablolar İlkeleri"ne uymaları gerekmek­tedir.

 

Bilanço esasına göre defter tutan ve bir önceki yıl aktif toplamı 1.8 Trilyon lirayı ve net satışlar toplamı 4.0 Trilyon lirayı aşmayan işletmeler, Muhasebe Usul ve Esaslarının "Mali Tabloların Düzenlen­mesi ve Sunulması"na ilişkin bölümünün “Temel Mali Tablolar" la ilgili kısmına uymakla yükümlüdürler.

 

Buna göre kuruluş şekli ne olursa olsun bir önceki yıl (2000 yılı) aktif topla­mı 1.8 Trilyon TL. nın ve net satışlar toplamı 4.0 Trilyon TL.nın altında kalan işletmeler ek mali tabloları ( Vergi idaresi sadece Kâr Dağıtım Tablosu’nu istemektedir) düzenlemek zorun­da değillerdir. Aktif toplamı ve net satışlar toplamı yukarıda belirtilen rakamları aşan işletmeler muhasebe temel kavramlarına, muhasebe politikalarına, mali tablo ilkelerine, mali tabloların düzenlenmesi ve sunulması şekillerine, tek düzen hesap çerçevesine, hesap planına ve işleyişine uyacaklardır. Buradaki 1.8 ve 4.0 Trilyon TL. şartların her ikisinin de birlikte, diğer bir ifadeyle aynı dönem gerçekleşmesi ge­rekmektedir. Bu hadler Maliye Bakanlığı tarafından belirlenmedikçe her yıl yeniden değerleme oranında arttırlmaktadır.

 

İşletme hesabı esasına göre defter tutan işletmeler ise sadace "Muhasebe Temel Kavramları"na uymakla yükümlüdürler.

 

Günümüzde bilgisayarların gelişmesi ile muhasebe uygulamalarında bilgisayarlardan faydalanma  oldukça  yaygınlaşmıştır. Muhasebede kullanılan hesap planlarının tek düzene bağlanması, uygulamalarla ilgili standartların oluşturulması ve uygulamalarının zorunlu hale getirilmesi, bilgisayar muhasebe paket programlarının çok geliştirilmiş olması yakın gelecekte muhasebe tekniğinin öğretimini gereksiz kılacaktır. Bilgisayar kullanımı konusunda otomasyona geçmiş gelişmiş işletmelerde muhasebe bilgisi olmayan bilgisayar operatörleri işletmenin faaliyetlerini bilgsayar ekranlarından girmekte, arka planda muhasebe kayıtları ve raporları otomatik olarak oluşmaktadır.

 

Belki de,  muhasebenin mantığını ve tekniğinin temelini oluşturan, italyan sistemi olarak tanımlanan çift taraflı kayıt sisteminin kullanımı günümüz teknolojisinin gelişmişliği karşısında artık tartışılmalıdır.